Stypendium lekarza odbywającego specjalizację w trybie pozarezydenckim a koszty podatkowe. Wyjaśniamy na podstawie interpretacji podatkowej

W dobie pogłębiającego się niedoboru wykwalifikowanego personelu medycznego, szczególnie w dziedzinach specjalistycznych, podmioty lecznicze coraz częściej poszukują rozwiązań umożliwiających pozyskanie i zatrzymanie lekarzy o określonych kwalifikacjach. Jednym z takich rozwiązań jest przyznanie lekarzowi odbywającemu szkolenie specjalizacyjne w trybie pozarezydenckim stypendium finansowanego przez szpital lub inny podmiot leczniczy. Wątpliwości w zakresie kwalifikacji takiego świadczenia jako kosztu uzyskania przychodów zostały rozstrzygnięte w interpretacji podatkowej wydanej na wniosek przygotowany przez kancelarię prawną Achtelik Siwka i Wspólnicy Adwokaci i Radcy Prawni sp. p. z Katowic.

Na czym polega stypendium dla lekarza odbywającego specjalizację w trybie pozarezydenckim?

Podmioty lecznicze, w szczególności szpitale, coraz częściej decydują się na wspieranie lekarzy w zdobywaniu dodatkowych kwalifikacji poprzez finansowanie ich specjalizacji w trybie pozarezydenckim. Zgodnie z art. 16h ust. 2 pkt 2a ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1516):

„Szkolenie specjalizacyjne w trybie pozarezydenckim może być finansowane przez podmiot, z którym lekarz nie pozostaje w stosunku pracy, w szczególności przez jednostkę organizacyjną prowadzącą działalność leczniczą, na podstawie umowy cywilnoprawnej.”

W praktyce oznacza to, że szpital lub inny podmiot leczniczy może zawrzeć z lekarzem umowę cywilnoprawną, w której oprócz wynagrodzenia za świadczenia zdrowotne przewidziana jest również wypłata stypendium na czas odbywania specjalizacji.

Czy szpital lub podmiot leczniczy może finansować specjalizację lekarza spoza stosunku pracy?

Tak, ustawa lekarska dopuszcza finansowanie specjalizacji także wówczas, gdy lekarz nie jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę, ale świadczy usługi w ramach umowy cywilnoprawnej (np. kontraktu B2B). To rozwiązanie pozwala podmiotowi leczniczemu wesprzeć lekarza w zdobyciu dodatkowej specjalizacji istotnej z punktu widzenia działalności placówki.

Co istotne, umowy tego rodzaju zwykle zawierają klauzule lojalnościowe, zobowiązujące lekarza do podjęcia lub kontynuowania współpracy po zakończeniu specjalizacji. W przypadku rezygnacji lekarza lub niedotrzymania warunków umowy, stypendium podlega zwrotowi.

Czy stypendium wypłacane lekarzowi może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu?

Prawidłowe ujęcie wydatków związanych z wypłatą stypendium dla lekarza w kosztach podatkowych podmiotu leczniczego było przedmiotem interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 kwietnia 2025 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.90.2025.2.KW.

Organ podatkowy potwierdził, że stypendium wypłacane lekarzowi odbywającemu specjalizację w trybie pozarezydenckim może zostać uznane za koszt uzyskania przychodów, o ile spełnione są przesłanki określone w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278, dalej: „ustawa o CIT”):

„Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.”

Organ uznał, że:

„Opisane wydatki poniesione na wypłatę stypendium nie stanowią kosztów bezpośrednio związanych z konkretnymi przychodami. Należy uznać, że są to wydatki związane z całokształtem prowadzonej przez Spółkę działalności, ponoszone w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.”
(sygn. 0114-KDIP2-2.4010.90.2025.2.KW)

Jakie przepisy regulują możliwość zaliczenia stypendium do kosztów podatkowych?

Podstawowe zasady kwalifikacji wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ustawy o CIT, a w szczególności:

1. 15 ust. 4d ustawy o CIT: „Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.”
2. 15 ust. 4e ustawy o CIT: „Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f–4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (…) na podstawie faktury, rachunku lub innego dowodu.”

W analizowanym przypadku stypendium stanowi koszt pośredni, związany z zabezpieczeniem źródła przychodów poprzez zapewnienie dostępu do lekarzy o odpowiednich kwalifikacjach. Dlatego jego potrącalność następuje na bieżąco, w dacie wypłaty i ujęcia w księgach rachunkowych.

Co wynika z interpretacji podatkowej nr 0114-KDIP2-2.4010.90.2025.2.KW w sprawie stypendium dla lekarza?

Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 18 kwietnia 2025 r. została wydana na wniosek przygotowany przez kancelarię Achtelik Siwka i Wspólnicy Adwokaci i Radcy Prawni w Katowicach dla klienta – jednego ze śląskich szpitali. Wniosek dotyczył kwalifikacji podatkowej stypendium wypłacanego lekarzowi, który odbywa szkolenie specjalizacyjne w trybie pozarezydenckim.

Organ podatkowy jednoznacznie potwierdził, że stypendium wypłacane w związku z planowanym zatrudnieniem lekarza po zakończeniu szkolenia specjalizacyjnego, jako element budowania kadry medycznej i zapewnienia możliwości realizacji kontraktu z NFZ, może być uznane za koszt pośredni:

„Wydatki poniesione na wypłatę stypendium w zamian za zobowiązanie się przez lekarza do podjęcia pracy w Spółce po ukończeniu nauki, Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

Dodatkowo, organ podkreślił gospodarcze uzasadnienie wypłaty stypendium: „Dla prawidłowego funkcjonowania Spółki i jej dalszego rozwoju, biorąc pod uwagę rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej, niezbędne jest zatrudnianie odpowiedniej liczby pracowników z wyższym wykształceniem, w szczególności w dziedzinie chorób wewnętrznych i nefrologii.”

Stanowisko to potwierdza, że stypendium może zostać skutecznie rozliczone w kosztach podatkowych, pod warunkiem jego odpowiedniego udokumentowania i prawidłowego ujęcia w księgach rachunkowych.

Jak prawidłowo udokumentować wypłatę stypendium dla lekarza specjalizującego się w trybie pozarezydenckim?

Aby wypłata stypendium dla lekarza mogła zostać uznana za koszt uzyskania przychodów, niezbędne jest spełnienie nie tylko wymogów formalnoprawnych, ale również odpowiednie udokumentowanie całej operacji. Rekomenduje się:

1. zawarcie szczegółowej umowy cywilnoprawnej określającej:
   1. wysokość stypendium i harmonogram wypłat;
   2. okres i miejsce odbywania specjalizacji,
   3. obowiązek podjęcia współpracy po zakończeniu specjalizacji,
   4. warunki ewentualnego zwrotu wypłaconego świadczenia;
2. zebranie dokumentów potwierdzających:
   1. rozpoczęcie i przebieg specjalizacji (potwierdzenia z jednostki akredytowanej),
   2. poniesione koszty i dokonane przelewy (dowody księgowe, przelewy bankowe),
   3. ujęcie kosztu w księgach (polecenia księgowania, faktury wewnętrzne);
3. uzasadnienie gospodarcze decyzji (np. braki kadrowe, trudności w zatrudnieniu specjalistów, potrzeby kontraktowe).

W praktyce odpowiednie przygotowanie dokumentacji pozwala ograniczyć ryzyko zakwestionowania przez organy podatkowe prawa do ujęcia stypendium jako kosztu podatkowego.

O czym muszą pamiętać działy kadr i księgowości szpitali przy finansowaniu specjalizacji lekarzy?

Zarówno działy kadr, jak i księgowość podmiotów leczniczych, powinny brać pod uwagę kilka kluczowych aspektów przy wypłacaniu stypendiów dla lekarzy odbywających szkolenie specjalizacyjne w trybie pozarezydenckim:

1. Zgodność z przepisami – wypłata stypendium musi być oparta o przepis art. 16h ust. 2 pkt 2a ustawy lekarskiej oraz właściwie uregulowana w umowie cywilnoprawnej.
2. Cel gospodarczy i trwałość współpracy – stypendium powinno prowadzić do zabezpieczenia dostępu do świadczeń medycznych przez lekarzy z odpowiednią specjalizacją. Najlepiej, jeśli umowa przewiduje kontynuację współpracy po zakończeniu specjalizacji.
3. Ewidencja i rozliczenia – księgowość powinna potraktować stypendium jako koszt pośredni i rozliczać go zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT. Dla celów kontrolnych zaleca się prowadzenie odrębnej ewidencji takich wydatków.
4. Zabezpieczenie zwrotu – w umowie warto zawrzeć jasne mechanizmy zwrotu stypendium w przypadku nieukończenia szkolenia lub niewywiązania się z obowiązku podjęcia pracy.

Kancelaria Achtelik Siwka i Wspólnicy Adwokaci i Radcy Prawni posiada bogate doświadczenie w obsłudze prawnej podmiotów leczniczych – zarówno publicznych, jak i niepublicznych. Wspieramy szpitale, przychodnie oraz inne jednostki ochrony zdrowia w zakresie prawa podatkowego, prawa pracy oraz kontraktowania świadczeń medycznych, zapewniając kompleksowe doradztwo uwzględniające specyfikę branży.

W ramach naszych usług oferujemy m.in.:

1. przygotowywanie i opiniowanie umów cywilnoprawnych z lekarzami, w tym kontraktów, umów stypendialnych oraz umów lojalnościowych,
2. doradztwo w zakresie prawidłowego kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów,
3. reprezentację w postępowaniach przed organami podatkowymi, w tym w sprawach o wydanie indywidualnych interpretacji podatkowych,
4. wsparcie w zakresie prawa pracy, w tym regulaminów pracy, polityk antymobbingowych, zwolnień grupowych i indywidualnych, a także zatrudniania cudzoziemców.

Świadczymy również obsługę korporacyjną podmiotów leczniczych, obejmującą:

1. zakładanie i rejestrację podmiotów leczniczych, w tym spółek prawa handlowego,
2. bieżącą obsługę korporacyjną, w tym przygotowywanie uchwał organów spółek, zmiany w KRS, analizy umów oraz regulacji wewnętrznych;
3. przekształcenia jednoosobowych działalności gospodarczych i spółek cywilnych – podmiotów leczniczych  - w spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz inne formy reorganizacji.

Nasze doradztwo uwzględnia zarówno aspekty prawne, jak i podatkowe, a doświadczenie w branży medycznej pozwala nam oferować rozwiązania dostosowane do realiów funkcjonowania podmiotów leczniczych.

Jeśli potrzebujecie Państwo wsparcia prawnego w zakresie zatrudniania lekarzy, planowania przekształceń lub bieżącej obsługi prawnej szpitala czy przychodni – zapraszamy do kontaktu.