Spółka komandytowa jeszcze kilka lat temu była jedną z najpopularniejszych form prowadzenia, zwłaszcza większego biznesu w Polsce. Przedsiębiorcy dobrze pamiętają konstrukcję tej spółki osobowej, gdzie jednym ze wspólników (komplementariuszem) była spółka kapitałowa (np. spółka z o.o.). Dawało to relatywnie niskie opodatkowanie i niemal całkowitą ochronę przed odpowiedzialnością za zobowiązania.
Potem przyszła zmiana przepisów. Od 2021 r. spółki komandytowe zostały objęte podatkiem CIT i wielu przedsiębiorców uznało, że ich podatkowa atrakcyjność się skończyła. Tyle że to tylko część prawdy. Spółka komandytowa w dalszym ciągu może być ciekawą alternatywą dla spółki z o.o., zwłaszcza, że jej opodatkowanie - w zależności od struktury, ryzyk związanych z działalnością gospodarczą - jest niższe niż w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.
Ale od początku, spółka komandytowa rzeczywiście płaci dzisiaj CIT podobnie jak spółka z o.o. Różnica pojawia się jednak wtedy, gdy pieniądze mają trafić do wspólników. Inaczej jest też opodatkowany komplementariusz, a inaczej komandytariusz.
Niemniej spółka komandytowa jest znacznie bardziej elastyczna organizacyjnie od spółki z o.o. Pozwala swobodniej ułożyć zasady podziału zysku, wypłacać wspólnikom pieniądze w trakcie roku, nie wymaga kapitału zakładowego i nie ma zarządu.
Nie jest przy tym rozwiązaniem dla każdego. Komplementariusz płaci za podatkowe i organizacyjne przywileje zwiększonym ryzykiem, odpowiadając swoim całym majątkiem bez ograniczeń. Nie zawsze jednak ochrona majątku prywatnego jest czynnikiem decydującym przy wyborze formy prowadzenia działalności. Przyjrzyjmy się więc spółce komandytowej, o której dużo do tej pory nie pisaliśmy, a także plusom i minusom podatkowym takiej formy prowadzenia biznesu.
Spółka komandytowa jest spółką osobową. Nie ma osobowości prawnej, ale ma własny majątek, może zawierać umowy, nabywać nieruchomości, zaciągać kredyty, pozywać i być pozywana. Działa więc w obrocie jako odrębny podmiot (tzw. ułomna osoba prawna).
Mamy w niej dwie kategorie wspólników o różnym poziomie uprawnień i różnym poziomie odpowiedzialności, mianowicie:
Różnica między wspólnikami ma znaczenie nie tylko z punktu widzenia odpowiedzialności. Ustawodawca po opodatkowaniu spółek komandytowych podatkiem CIT, inaczej potraktował ich też podatkowo. Poniżej przedstawimy więc zasady opodatkowania spółki komandytowej i jej wspólników – tak dla komplementariusza jak i komandytariusza.
Od 2021 roku podatnikiem CIT jest sama spółka komandytowa zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt. 1 ustawy o podatku od osób prawnych (dalej ustawa O CIT). To zasadnicza zmiana względem wcześniejszego modelu rozliczeń podatkowych wspólników - wcześniej dochód był bowiem rozliczany bezpośrednio przez samych wspólników spółki.
Spółka komandytowa płaci więc od swojego dochodu CIT – 19% lub 9% (mały podatnik – wymogi określa art. 19 ust. 1 pkt. 2 ustawy o CIT). W 2026 roku, aby móc zastosować stawkę 9% CIT trzeba mieć na uwadze w istocie dwa limity.
I tak, limit przychodów za poprzedni rok, od którego zależy status małego podatnika wynosi 8 517 000 zł, natomiast limit przychodów osiąganych w 2026 roku uprawniający do stosowania stawki 9% - przy roku podatkowym odpowiadającym kalendarzowemu - wynosi 8 431 000 zł. Trzeba też pamiętać o szczególnych wyłączeniach m.in. dotyczących niektórych przekształceń i aportów.
Podatek ten jest płacony przez spółkę. Natomiast z chwilą wypłaty zysku do rąk danego wspólnika tj. komplementariusza albo komandytariusza występując istotne różnice w ich opodatkowaniu. Tak naprawdę w tym miejscu, drogi komplementariusza i komandytariusza się rozchodzą, choć każdy ze wspólników powinien zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych PIT.
Na pierwszy rzut oka zasada wygląda podobnie jak w spółce z o.o., a przy wypłacie zysku wspólnikowi należy obliczyć kolejne 19% podatku – tym razem już PIT.
Komplementariusz jest jednak pod względem podatkowym w dużo lepszej pozycji niż wspólnik spółki kapitałowej, mianowicie podatek od wypłacanego mu zysku można pomniejszyć o odpowiadającą jego udziałowi w zysku część CIT zapłaconego przez spółkę – zgodnie z art. 30a ust. 6a i 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawa o PIT).
Jeżeli więc spółka komandytowa płaci CIT według stawki 19%, mechanizm ten najczęściej powoduje, że PIT komplementariusza wyniesie równe zero.
Najlepiej zobrazować to przykładem. Załóżmy, że spółka osiągnęła:
1 000 000 zł dochodu. CIT spółki wynosi więc 190 000 zł.
Po opodatkowaniu pozostaje więc 810 000 zł zysku netto. Jeżeli komplementariuszowi, zgodnie z umową spółki przysługuje – przykładowo - 90% zysku, otrzyma on dokładnie 729 000 zł. Zatem 19% PIT od tej wypłaty wynosiłby 138 510 zł. Jednocześnie na komplementariusza przypada 90% CIT zapłaconego przez spółkę, czyli w tym przypadku będzie to kwota 171 000 zł. Podatek do odliczenia (pomniejszenia) przewyższa więc podatek od wypłaty. W konsekwencji PIT komplementariusza wyniesie 0 zł.
Oznacza to, że część dochodu komplementariusza została już uprzednio obciążona podatkiem CIT 19% zapłaconym przez spółkę. Nie oznacza to oczywiście formalnie, że komplementariusz jest „zwolniony z podatku”. Podatek został po prostu zapłacony wcześniej przez spółkę.
W przypadku opodatkowania spółki podatkiem CIT 9% zasada opodatkowania jest dokładnie taka sama, przy czym CIT zapłacony przez spółkę będzie niższy. Oznacza to więc, że nie wystarczy na „wyzerowanie” całego PIT wspólnika. Natomiast ekonomicznie komplementariusz chcąc pobrać środki zapłaci mniej niż przy 19% podatku CIT obciążającym spółkę.
Znów posłużmy się przykładem. Przy 1 mln zł dochodu, 9% CIT i 90% udziale komplementariusza spółka zapłaci 90 000 zł CIT. Komplementariusz otrzyma 819 000 zł zysku. Jego 19% PIT wyniesie 155 610 zł, ale będzie mógł pomniejszyć go o 81 000 zł przypadającego na niego CIT spółki. Do zapłaty pozostanie 74 610 zł.
Łączne opodatkowanie jego części dochodu wynosi w takim układzie około 17,29% (155 610 / 900 000 = 17,29%).
Reasumując - niższy CIT spółki (9%) nie oznacza technicznego zerowania podatku PIT – za to łączne dochód będzie opodatkowany podatkiem na poziomie około 17,3% czyli będzie niższy niż w przypadku płaconego przez spółkę CIT na poziomie 19%.
Podsumowując opodatkowanie komplementariusza można powiedzieć, że za większe ryzyko odpowiedzialności za zobowiązania spółki, płaci on zdecydowanie niższy podatek niż komandytariusz.
Już na początku warto wskazać, że komandytariusz nie ma prawa odliczać CIT zapłaconego przez spółkę. Jeżeli więc spółka najpierw zapłaci 19% CIT, a następnie wypłaci komandytariuszowi zysk, będzie on musiał zapłacić 19% PIT. W tym zakresie więc jest to rozwiązane niemal analogiczne jak w spółce z o.o.
Niemniej komandytariusz może jednak skorzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego będzie 50% przychodu z udziału w zysku spółki komandytowej, nie więcej jednak niż 60 000 zł rocznie z każdej spółki komandytowej, w której jest wspólnikiem.
Oznacza to, że przy wypłacie do 120 000 zł komandytariusz spełniający warunki zwolnienia płaci PIT faktycznie tylko od połowy otrzymanej kwoty. Efektywna stawka PIT wyniesie w tym wypadku zatem 9,5%.
Gdyby komandytariusz otrzymał np. 200 000 zł, zwolnienie nie wyniesie już 100 000 zł, lecz maksymalne 60 000 zł. Pełny PIT będzie więc liczony od 140 000 zł.
Wyłączenia takiego zwolnienia znajdziemy natomiast w art. 21 ust. 40 ustawy o PIT. Dotyczą przede wszystkim konstrukcji, w której komplementariuszem jest np. spółka z o.o., a komandytariusz jest jednocześnie jej istotnym wspólnikiem, członkiem zarządu albo pozostaje w określonych relacjach z takimi osobami. Przepisy wyłączają zwolnienie m.in. wtedy, gdy komandytariusz posiada co najmniej 5% udziałów w spółce będącej komplementariuszem albo jest członkiem jej zarządu.
Osoba fizyczna prowadząca JDG na podatku liniowym płaci 19% PIT, zobowiązana jeszcze uiszczać jeszcze składkę zdrowotną wynoszącą 4,9% dochodu, z uwzględnieniem zasad dotyczących minimalnej podstawy. W tym zakresie jest to po prostu rodzaj podatku dochodowego.
W przypadku wspólnika spółki komandytowej - tak w odniesieniu do komplementariusza jak i komandytariusza, składka zdrowotna nie jest obliczana jako procent od dochodu. Ma ona charakter ryczałtowy i jest ustalana jako procent od przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia z IV kwartału poprzedniego roku. Mimo więc tego, że procentowo wynosi więcej niż przy JDG (9% zamiast 4,9%) będzie mieć zasadniczo w danym roku stałą wartość - niezależnie od poziomu dochodu wspólników.
| W 2026 roku podstawa do obliczenia składki zdrowotnej wspólnika spółki wynosi 9 228,64 zł, a składka zdrowotna 830,58 zł miesięcznie. |
Jak więc widać przedsiębiorca osiągający bardzo wysoki dochód z JDG będzie płacił odpowiednio dużą składkę zdrowotną, podczas gdy wspólnik spółki komandytowej będzie płacił składkę w stałej, przewidywalnej wysokości. Przy odpowiednio dużym rozmiarze działalności gospodarczej i dużym poziomie sprzedaży towarów bądź usług różnica będzie zdecydowana.
Oczywiście jest cena tej korzyści jak już wskazałem wyżej i jest to nieograniczona odpowiedzialność komplementariusza za zobowiązania spółki. Czy jest to jednak argument przeciwko spółce, a za JDG?. Przecież jest to odpowiedzialność dokładnie taka sama. Moim zdaniem więc niekoniecznie.
Co do składek społecznych to zarówno komplementariusz, jak i komandytariusz będący osobą fizyczną opłacają składki społeczne na zasadach zbliżonych do przedsiębiorcy.
W kontekście naszych specjalizacji tj. przekształceń spółek i przejęć, muszę wspomnieć o kwestii związanej z przekształceniem w spółkę komandytową.
Przedsiębiorca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą nie może przekształcić jej bezpośrednio w spółkę komandytową - KSH reguluje wyłącznie kwestię przekształcenia JDG w spółkę kapitałową np. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością).
Rozwiązaniem więc będzie dwukrotne przekształcenie: najpierw JDG w jednoosobową spółkę z o.o., a następnie spółki z o.o. w spółkę komandytową. Taka operacja pozwala zachować ciągłość prowadzonego przedsiębiorstwa, ale wymaga uwzględnienia istotnych ograniczeń podatkowych – głównie w zakresie instytucji małego podatnika. Zgodnie bowiem z art. 19 ust. 1a pkt 2 ustawy o CIT podatnik powstały w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną nie może korzystać z preferencyjnej stawki 9% CIT w roku podatkowym, w którym rozpoczął działalność, oraz w roku bezpośrednio po nim następującym.
Natomiast samo przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową daje możliwość zachowania statusu małego podatnika – zgodnie z art. 19 ust 1a. pkt. 1 ustawy o CIT.
Decydując się na wybór spółki komandytowej jako formy prowadzenia działalności gospodarczej, warto zaplanować całą zmianę w czasie, wraz ze skutkami podatkowymi z tym związanymi. Często jednak w końcowym rozrachunku spółka komandytowa będzie rozwiązaniem korzystniejszym podatkowo – nawet mimo wyżej wymienionych ograniczeń przy przekształceniu.
Spółka komandytowa w dalszym ciągu pozostaje bardzo atrakcyjną formą prowadzenia działalności gospodarczej. Wspólnik komplementariusz spółki nie korzysta z ochrony przed zobowiązaniami spółki, tak jak komandytariusz, albo np. wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, natomiast niewątpliwie korzysta na tym podatkowo. Realne opodatkowanie, które może sprowadzać się do konieczności opłacania podatku w kwocie ~ 17,30% od dochodu i stałej, przewidywalnej zryczałtowanej stawki zdrowotnej (w 2026 roku będzie to ~ 830 zł) to argumenty, które powinny skłaniać do co najmniej poważnego zastanowienia się nad taką formą prowadzenia działalności gospodarczej. Nie zawsze przecież ryzyko odpowiedzialności za zobowiązania spółki będzie odpowiednio wysokie. Nie zawsze chęć jej uniknięcia na przyszłość jest determinantem decyzji o przekształceniu.
Pomagamy w wyborze odpowiedniej formy prowadzenia działalności gospodarczej. Zajmujemy się przygotowywaniem umów spółek, ich rejestracją oraz przekształcaniem. Specjalizujemy się w obsłudze prawnej biznesu. Jeśli poszukujecie Państwo wsparcia prawnego w tych obszarach, jak zwykle zapraszamy do kontaktu.
Chcesz wiedzieć więcej o naszym zespole?
Skontaktuj się z nami już dziś.
